Gewinn- und Verlustrechnung
Die Gewinn- und Verlustrechnung (auch Gewinn-und-Verlust-Rechnung, abgekürzt jeweils GuV oder GVR) ist neben der Bilanz ein wesentlicher Teil des Jahresabschlusses, also der externen Rechnungslegung eines Unternehmens. Sie stellt Erträge und Aufwendungen eines bestimmten Zeitraumes, insbesondere eines Geschäftsjahres, dar und weist dadurch die Art, die Höhe und die Quellen des unternehmerischen Erfolges aus. Überwiegen die Erträge, ist der Erfolg ein Gewinn, andernfalls ein Verlust.Unabhängig von der Gewinn- und Verlustrechnung ist die Erfolgsermittlung des internen Rechnungswesens (Kosten- und Leistungsrechnung) zu sehen, die den Gewinn oder Verlust anhand betriebswirtschaftlicher_Kennzahlen erarbeitet.
Gesetzliche Grundlagen
Nach des Handelsgesetzbuches (HGB) hat der Kaufmann am Schluss eines jeden Geschäftsjahres eine Gegenüberstellung der Aufwendungen und Erträge aufzustellen. Das Handelsgesetzbuch und die Steuergesetze sowie die internationalen Rechnungslegungsstandards (die International Financial Reporting Standards (IFRS) und die United States Generally Accepted Accounting Principles (US-GAAP)) enthalten detaillierte Vorschriften über den formalen Aufbau und die aufzunehmenden Inhalte. Die Gewinn- und Verlustrechnung unterliegt den gesetzlichen Pflichten zur Prüfung und Offenlegung. Lediglich Personenhandelsgesellschaften und Einzelkaufleute können nach des Publizitätsgesetzes auf eine Veröffentlichung verzichten, wenn in einer Anlage zur Bilanz erläuternde Angaben zur Ertragslage beigefügt werden.
GuV und Bilanz
In der Gewinn- und Verlustrechnung wird der Erfolg durch eine ?Zeitraumrechnung? ermittelt; sie berücksichtigt alle erfolgsrelevanten Daten einer Rechnungsperiode. Aus der ?Zeitpunktrechnung? der Bilanz lässt sich der Periodenerfolg ebenfalls ablesen, indem der Stand des Betriebsvermögens an zwei aufeinanderfolgenden Stichtagen verglichen wird. Während im HGB-Jahresabschluss die Gewinngrößen in Bilanz und GuV üblicherweise gleich sind, unterscheiden sie sich in der internationalen Rechnungslegung. Hier hat die GuV als Instrument zur Darstellung der Ertragslage eine größere Bedeutung.
Formaler Aufbau
Konto- oder Staffelform
Die Gewinn- und Verlustrechnung kann in Konto- oder in Staffelform aufgebaut sein. Die Kontoform zeigt das Ergebnis als Saldo auf der entsprechenden Kontoseite: Als Sollsaldo bei Verlust, als Habensaldo bei Gewinn. Die Staffelform ordnet die einzelnen Positionen untereinander an und gelangt zum Periodenergebnis über eine Fortschreibung beziehungsweise Fortrechnung in mehreren Zwischenschritten. Die einmal gewählte Form muss in der Regel beibehalten werden, Abweichungen sind im Anhang zu begründen. Die Staffelform ist in HGB nur für Kapitalgesellschaften vorgeschrieben.
Brutto- oder Nettoprinzip
Nach dem ?Bruttoprinzip? müssen die handelsrechtlichen Aufwands- und Ertragsarten als Einzelpositionen in der Gewinn- und Verlustrechung aufgeführt werden. Eine Saldierung, also die Verrechnung der Erträge und Aufwendungen im Vorwege, sodass sie nicht mehr als Einzelposten in der GuV auftauchen, ist in der Regel unzulässig. Ausnahmen bestehen für kleine_und_mittelgroße Kapitalgesellschaften, die bestimmte Positionen zusammenfassen dürfen, um sich vor Konkurrenzeinblick zu schützen. Dieses ?Nettoprinzip? genannte Verfahren entbindet jedoch nicht von der Notwendigkeit eines detaillierten Kontenplans, aus dem die saldierten Erfolgsbestandteile hervorgehen müssen.
Gesamt- oder Umsatzkostenverfahren
Die Berechnung kann nach zwei unterschiedlichen Methoden vorgenommen werden: dem Gesamtkostenverfahren (GKV) oder dem Umsatzkostenverfahren (UKV). Nach HGB und IFRS sind grundsätzlich beide Möglichkeiten anwendbar. US-GAAP schreibt dagegen zwingend das Umsatzkostenverfahren vor. Während sich das Gesamtkostenverfahren an der Finanzbuchhaltung orientiert, ist das Umsatzkostenverfahren am Controlling ausgerichtet und setzt eine Kostenstellenrechnung voraus.
Jede der beiden Methoden geht von einer anderen Rechenbasis aus. Das Gesamtkostenverfahren berücksichtigt alle Aufwendungen, die in der betrachteten Rechnungsperiode bei der betrieblichen Leistungserstellung entstanden sind, und stellt ihnen alle erzielten Erträge gegenüber. Da Aufwand und Ertrag bei der Herstellung wirtschaftlicher Güter nicht zwangsläufig in die gleiche Periode fallen (das heißt die Güter werden nicht unbedingt in der gleichen Periode verkauft, in der sie hergestellt worden sind), müssen bei diesem Verfahren die Bestandsveränderungen an fertigen und unfertigen Erzeugnissen (Lagerbestände) herausgerechnet werden, um vergleichbare Größen für die Ermittlung des Betriebsergebnisses zu erhalten. Das gleiche gilt für die Eigenleistungen, also Leistungen, die nicht verkauft, sondern im eigenen Betrieb verbraucht werden. Das Umsatzkostenverfahren setzt dagegen bei den Umsatzerlösen einer Periode an. Ihnen werden nur diejenigen Aufwendungen gegenübergestellt, die für die tatsächlich verkauften Produkte angefallen sind (Umsatzaufwendungen).
Ein zweiter wesentlicher Unterschied ist die Gruppierung der Aufwendungen: Während das Gesamtkostenverfahren nach Aufwandsarten (Materialkosten, Personalkosten, Abschreibungen) gegliedert ist, gruppiert das Umsatzkostenverfahren den Aufwand nach Funktionsbereichen (Herstellung, Vertrieb, Verwaltung). Für eine kurzfristige, insbesondere für die monatliche Erfolgsrechnung ist die Funktionsgliederung aussagefähiger. Das Betriebsergebnis für einzelne Produkte oder Produktgruppen lässt sich so einfacher ermitteln. Die Aufschlüsselung nach Aufwandsarten ist hier jedoch nur nach Umrechnung und daher nicht immer verursachergerecht möglich.
Wenn die Bewertung der Bestände nach den gleichen Kriterien erfolgt, führt die Berechnung des Jahresüberschusses bei beiden Verfahren zum gleichen Ergebnis.
Vorjahresbeträge
Neben den Daten des aktuellen Jahres sind nach HGB und IFRS zum Vergleich die Vorjahreswerte, nach US-GAAP die Werte der vergangenen drei Jahre anzugeben. Ist eine Position im laufenden Geschäftsjahr weggefallen, führt dies zwangsläufig zum Ausweis von Leerposten. Die gegenübergestellten Beträge müssen vergleichbar sein, andernfalls sind Erläuterungen im Anhang beizufügen.
Bestandteile
Ergebnisermittlung und Ergebnisverwendung
Alle unten aufgeführten GuV-Positionen nach § 275 HGB, von den Umsatzerlösen bis zur Position Jahresüberschuss / Jahresfehlbetrag, dienen der Ermittlung des Unternehmenserfolges. Aktiengesellschaften haben anschließend weitere Angaben über die Veränderungen der Kapital- und Gewinnrücklagen und somit über die Verwendung des Ergebnisses zu ergänzen ( Umsatzerlöse
/'>align="center"|1.
|Eigenleistungen
/'>align="center"|
|
|- valign="top"
|align="center"|4.
|sonstige betriebliche Erträge (aus gewöhnlicher Geschäftstätigkeit, soweit anderen Positionen nicht zuzuordnen)
|align="center" bgcolor="#EEE9E9"|3.
|bgcolor="#EEE9E9"|Bruttoergebnis vom Umsatz
|- valign="top"
|align="center"|5.
|Materialaufwand (Roh-, Hilfs-, Betriebsstoffe, bezogene Waren und Leistungen)
|align="center"|4.
|Vertriebskosten
|- valign="top"
|align="center" bgcolor="#EEE9E9"|=
|bgcolor="#EEE9E9"|Anlagevermögen (außer Finanzanlagen), unübliche Abschreibungen auf Umlaufvermögen)
/'>align="center" |6.
|sonstige betriebliche Erträge
|- valign="top"
|align="center"|8.
|sonstige betrieblichen Aufwendungen (aus gewöhnlicher Geschäftstätigkeit, soweit anderen Positionen nicht zuzuordnen)
|align="center"|7.
|sonstige betrieblichen Aufwendungen (nur Aufwendungen, die nicht den Herstellungs-, Verwaltungs- oder Vertriebskosten zugeordnet werden können)
|- valign="top"
|align="center" bgcolor="#EEE9E9"| =
|bgcolor="#EEE9E9"|(Beteiligungen (nur laufende Erträge)
|align="center"|8.
|Erträge aus Beteiligungen (nur laufende Erträge)
|- valign="top"
|align="center"|10.
|Erträge aus anderen Wertpapieren und Ausleihungen des Finanzanlagevermögens
/'>align="center"|9.
|Erträge aus anderen Zinsen und ähnliche Erträge
/'>- valign="top"
|align="center"|12.
|Abschreibungen auf Steuern_vom_Einkommen_und_vom_Ertrag
|align="center"|17.
|Steuern_vom_Einkommen_und_vom_Ertrag
|- valign="top"
|align="center"|19.
|sonstige Steuern (alle anderen erfolgswirksamen Steuern)
|align="center"|18.
|sonstige Steuern (alle anderen erfolgswirksamen Steuern)
|- valign="top"
|align="center" bgcolor="#EEE9E9"|20.
|bgcolor="#EEE9E9"|Jahresüberschuss / Jahresfehlbetrag (letzter Posten der GuV)
/'>align="center" bgcolor="#EEE9E9"|19.
|bgcolor="#EEE9E9"|Verlustvortrag aus dem Vorjahr
/'>align="center"|
| Kapitalrücklage
/'>- valign="top"
|align="center"|
| Entnahmen aus Bilanzgewinn/Bilanzverlust
/'>align="center" bgcolor="#EEE9E9"|
|bgcolor="#EEE9E9"|US-amerikanischen_Standards stellt die Gewinn- und Verlustrechnung das wichtigste Instrument der Berichterstattung dar; dennoch kennt US-GAAP ebenso wie die IFRS nur wenige Vorschriften für die formale Gliederung der GuV. Die zahlreichen zu veröffentlichenden Angaben können meist alternativ in der Gewinn- und Verlustrechnung (?income statement?), ergänzenden Tabellen (?schedules?) oder im Anhang (?notes?) aufgeführt werden. Die Mindestangaben entsprechen im Wesentlichen der IFRS-Gliederung; der wichtigste Unterschied besteht in dem Pflichtausweis eines außerordentlichen Ergebnisses.
{| class="prettytable"
|- valign="top"
| colspan="2" align="center" bgcolor="#CDC9C9"| Mindestgliederung der Gewinn- und Verlustrechnung nach IFRS
|- valign="top"
|align="center" bgcolor="#CDC9C9"|Gesamtkostenverfahren
|align="center" bgcolor="#CDC9C9"|Umsatzkostenverfahren
|- valign="top"
|Umsatzerlöse (Revenue)
/'>Equity-Methode bilanzierten Beteiligungen (Income from associates and joint ventures accounted for using the equity method)
/'>Ergebnisbeiträge aus der nach Ertragsteuern (Tax expenses)
/'>- valign="top"
|bgcolor="#EEE9E9"|Ergebnis aus fortgeführten Geschäftsbereichen (Net profit or loss for the period from continuing operations)
|bgcolor="#EEE9E9"|Ergebnis aus fortgeführten Geschäftsbereichen (Net profit or loss for the period from continuing operations)
|- valign="top"
|Ergebnis aus der Aufgabe von Geschäftsbereichen (Profit or loss of discontinued operations)
|Ergebnis aus der Aufgabe von Geschäftsbereichen (Profit or loss of discontinued operations)
|- valign="top"
|bgcolor="#EEE9E9"|Ergebnis der Periode (Net profit or loss for the period)
|bgcolor="#EEE9E9"|Ergebnis der Periode (Net profit or loss for the period)
|- valign="top"
|Gewinnanteil der Minderheitsgesellschafter (Profit or loss attributable to minority interest)
|Gewinnanteil der Minderheitsgesellschafter (Profit or loss attributable to minority interest)
|- valign="top"
|Gewinnanteil der Aktie (Earnings per share)
/'>Ergebnis je Konto zugeordnet, das ?Gewinn- und Verlustkonto?.
Beim Jahresabschluss werden die Salden eines jeden Aufwands- und Ertragskontos auf das GuV-Konto umgebucht. Das Gesamtergebnis dieser Umbuchungen, der Saldo des GuV-Kontos, muss bei korrekter Buchführung den gleichen Betrag ergeben wie in dem oben dargestellten Rechenschema (Verprobung). Danach wird das GuV-Konto über das Bilanzkonto Eigenkapital abgeschlossen. Bei Gewinn wird das Eigenkapital erhöht, bei Verlust vermindert. Somit wird das Ergebnis der Gewinn- und Verlustrechnung in die Bilanz übertragen. Das Gewinn- und Verlustkonto und das ihm übergeordnete Eigenkapitalkonto verbinden die beiden Kontenkreise der doppelten Buchführung (Erfolgskonten und Bestandskonten).
Da in der Regel alle Erträge und Aufwendungen in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasst werden müssen, zeigt der Vergleich des Eigenkapitals zweier Geschäftsjahre den gleichen Unternehmenserfolg wie das Ergebnis der Gewinn- und Verlustrechnung an. Veränderungen des Eigenkapitals, die sich nicht in der GuV niederschlagen, sind Einlagen und Entnahmen der Eigentümer. Diese Vorgänge sind keine Erträge oder Aufwendungen, weil sie nicht im Geschäftsprozess des Unternehmens entstanden sind. Darüber hinaus gibt es nach HGB nur wenige Ausnahmen, die GuV-neutral direkt in das Eigenkapital gebucht werden dürfen: Dazu zählen Währungsumrechnungsdifferenzen und die Verrechnung des Geschäfts- oder Firmenwertes mit den Rücklagen. IFRS und US-GAAP gewähren hier größere Wahlmöglichkeiten besonders im Zusammenhang mit der Bewertung des Anlagevermögens. Ergebnisbestandteile aufzuzeigen, die nicht aus der GuV ersichtlich sind, ist Aufgabe der Eigenkapitalveränderungsrechnung.
Literatur
* Coenenberg, A.G. u.a.: Jahresabschluss und Jahresabschlussanalyse, 20. Aufl., Landsberg am Lech 2005, ISBN 3-7910-2378-0
* Ditges / Arendt: Bilanzen. 11., Aufl., Friedrich Kiel Verlag 2005, ISBN 978-3-470-53682-8
* Gernot Kugler: Kaufmännische Betriebslehre. Verlag Europa-Lehrmittel 1993, ISBN 978-3-8085-9072-0
* Siegfried Schmolke / Manfred Deitermann: Industrielles Rechnungswesen - IKR. Winklers Verlag, 34., überarb. Aufl. 2006, ISBN 978-3-8045-6652-1
Weblinks
• Zugrundeliegende Vorschriften des Handelsgesetzbuches
• Regeln der International Financial Reporting Standards (IFRS) für die formale Gestaltung der Gewinn- und Verlustrechnung (IAS I, 78 und folgende) - deutsche Fassung
• Inhalte und Form der Gewinn- und Verlustrechnung nach US-GAAP (Punkt 4)
